Резервы в бухгалтерском учете: Резерв под обесценение финансовых вложений

Все финансовые вложения подразделяются на те, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и те, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется (п. 19 ПБУ 19/02 «Финансовые вложения организации»).

К финансовым вложениям, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, относятся активы, обращающиеся на организованном рынке, где их рыночная стоимость определяется регулярно. Соответственно, повышение или понижение рыночной стоимости таких финансовых вложений нельзя не заметить. Финансовые вложения с рыночной стоимостью отражаются в отчетности по этой стоимости путем корректировки первоначальной или предыдущей стоимости.

Финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется, как правило, не обращаются на организованном рынке, т. е. рыночной стоимости не имеют. Поэтому организация сама должна принять меры для установления реальной стоимости своих финансовых вложений путем их проверки на обесценение. Если такая проверка подтвердит устойчивое снижение стоимости финансовых вложений, необходимо создавать соответствующий резерв.

Обесценением финансовых вложений признается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях деятельности [п. 37 ПБУ 19/02].

Алгоритм формирования резерва заключается в идентификации финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, и проведении мониторинга ситуаций, при которых может произойти обесценение финансовых вложений. К таким ситуациям относятся:

• появление у организации-эмитента ценных бумаг, имеющихся в собственности у организации, или у ее должника по договору займа признаков банкротства либо объявление последнего банкротом;
• совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости;
• отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т. д.

Из вышеизложенного можно сделать вывод, что к финансовым вложениям, по которым необходимо формировать резерв, относятся в том числе выданные займы, которые не были возвращены своевременно или по которым заемщик «забыл» перечислить проценты, а также вложения в дочерние общества, если последние не выплачивают дивиденды.

Если подобные ситуации не выявлены, то дальнейшая работа не проводится, а если выявлены, необходимо перейти к следующему этапу — проверке наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.

Об устойчивом снижении стоимости финансовых вложений можно судить по наличию следующих трех условий:

• на отчетную дату и предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно выше их расчетной стоимости;
• в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в сторону ее уменьшения;
• на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений.

Проверка проводится по всем финансовым вложениям, по которым текущая рыночная стоимость не определяется. И если все три условия соблюдаются, выполняется завершающий этап — образование резерва под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

В учетной политике организации необходимо как минимум утвердить алгоритм создания резерва и порядок документирования каждого этапа, определить круг лиц, ответственных за процедуры по каждому из этапов. Кроме того, требуется утвердить периодичность проверки финансовых вложений на обесценение (например, не только на дату составления годовой бухгалтерской отчетности, но и на промежуточные даты (ежеквартально)), а также зафиксировать методику создания резерва, которая устанавливает, в том числе, правила определения расчётной стоимости финансовых вложений. Так, резерв по предоставленным займам и долгам, приобретенным по договору цессии, нужно создавать так же, как и резерв сомнительных долгов (приложение к письму Минфина России от 22.01.2016 № 07-04-09/2355). В аналогичном порядке определяется и резерв под обесценение векселей.

Вклады в уставный капитал по общему правилу оцениваются путем сопоставления с долей чистых активов другой организации, либо путем дисконтирования ожидаемых доходов в форме дивидендов по рыночной ставке доходности. Организация может утвердить любой другой порядок определения современной стоимости финансовых вложений, обосновав его применение.